干貨|營改增進程中，企業所得稅應如何調整（一）

營改增試點全面推開后，財政部、國家稅務總局先后出臺了一系列文件明確房產稅、契稅、個人所得稅、土地增值稅等其他稅種的營改增協調，但截止目前為止，企業所得稅的營改增配套文件尚未出臺。故2016年度企業所得稅匯算清繳的營改增協調應當結合營改增相關規定和企業所得稅現行規定進行。

一、協調的原則

（一）區分概念

增值稅的計稅依據“銷售額”與企業所得稅中的“收入”是不同的概念。在原增值稅業務中二者在金額上通常是相等的。營改增為了確保稅負不增，大量平移了營業稅差額征稅的規定，導致部分增值稅應稅業務名義稅率和實際稅率不一致，這使得差額征稅業務增值稅確認的銷售額與企業所得稅確認的收入在金額上出現不一致，產生稅稅差異，應當區分情況予以協調。

（二）全面協調

企業所得稅的營改增協調不僅涉及收入確認方面的問題，還涉及資產的稅務處理、成本、費用、稅金、損失確認等多個方面的問題，是全面的協調。

（三）參照會計

現行企業所得稅以會計利潤為基礎采用納稅調整法確定應納稅所得額并據以計算應納稅額。此種方式與我國企業所得稅沒有自身的核算體系有關，也使得企業所得稅收入、成本、費用、稅金、損失以及資產的稅務處理等內容與會計核算密切相關。在此種模式下，當稅法沒有就某一涉稅事項的企業所得稅處理作出專門規定時，在計算企業所得稅時實質上是認可依據會計規定進行處理的。這一結論從企業所得稅申報表的格式設置上即可得到印證。此外，國家稅務總局曾在《關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號）文件中明確規定“根據企業所得稅法精神，在計算應納稅所得額及應納所得稅時，企業財務、會計處理辦法與稅法規定不一致的，應按照企業所得稅法規定計算。企業所得稅法規定不明確的，在沒有明確規定之前，暫按企業財務、會計規定計算。”該文自2015年1月1日廢止，但該項規定卻在《國家稅務總局關于發布〈中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表(A類，2014年版)〉的公告》（國家稅務總局公告2014年第63號）附件《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）A100000填報說明》中再次得以明確并從2015年1月1日起繼續執行。基于以上規定，企業所得稅與營改增協調中涉及稅法規定不明確的問題應當按照會計的規定執行。故財政部于2016年12月3日出臺的《增值稅會計處理規定》（財會〔2016〕22號，以下簡稱22號文）是現階段企業所得稅營改增協調中重要的參照依據。

二、收入的協調

（一）非差額征稅項目不存在協調問題

原增值稅納稅人、營改增納稅人發生非差額征稅業務，因納稅人適用的增值稅的名義稅率和實際稅率是一致的，故通常情況下，其增值稅不含稅銷售額和企業所得稅不含稅收入額也是一致的，不需要進行專門的協調。

特別提示：

非差額征稅業務增值稅不含稅銷售額、會計收入、企業所得稅收入、增值稅專用發票開具不含稅價款金額是一致的，不需要進行專門協調。

（二）差額征稅項目企業所得稅收入確認

營改增納稅人發生差額征稅業務，因納稅人適用的增值稅的名義稅率和實際稅率不一致，故其增值稅銷售額和企業所得稅收入額產生差異，需要進行專門的協調（即明確差異、各自依法處理）。

截止目前，營改增差額征稅項目共計24項，既包括預征時的差額征稅，也包括納稅申報時的差額征稅；既包括一般納稅人一般計稅時適用的差額征稅，也包括一般納稅人和小規模納稅人簡易計稅時適用的差額征稅。這使得差額征稅項目企業所得稅收入的確認較為復雜。