政府土地回收所得補償是否繳納增值稅？

納稅人將國有土地使用權交由土地收購儲備中心收儲，取得的建筑物、構筑物和機器設備的補償收入征收增值稅，取得的其他補償收入免征增值稅。（湖北省營改增政策口徑第三輯）

一、根據《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）和《國家稅務總局關于發布<納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國家稅務總局公告2016年第14號），一般納稅人的國有土地使用權被政府收回時，其取得的建筑物、構筑物的補償收入，屬于轉讓不動產的應稅行為，應按照以下規定繳納增值稅：

（一）一般納稅人轉讓其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，以取得的全部價款和價外費用扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。

（二）一般納稅人轉讓其2016年4月30日前自建的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人應按照上述計稅方法向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款，向機構所在地主管國稅機關申報納稅；

（三）一般納稅人轉讓其2016年4月30日前取得（含自建）的不動產，選擇適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額計算應納稅額；

（四）一般納稅人轉讓其2016年5月1日后取得（含自建）的不動產，適用一般計稅方法，以取得的全部價款和價外費用為銷售額計算應納稅額。

根據《湖北省地方稅務局湖北省國家稅務局關于明確營改增后若干業務問題的通知》（鄂地稅發〔2016〕117號）的規定：“由于隨土地收回的建筑物、構筑物不需要辦理過戶手續，因此，該類不動產的轉讓由國稅部門負責征收。”

二、根據《財政部　國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）、《國家稅務總局關于一般納稅人銷售自己使用過的固定資產增值稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第1號）和《國家稅務總局關于營業稅改征增值稅試點期間有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第90號）等，一般納稅人的國有土地使用權被政府收回時，因不可搬走的機器設備取得的補償收入，屬于銷售貨物的應稅行為，應按照以下規定繳納增值稅：

（一）一般納稅人銷售其按照規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產可以選擇簡易計稅辦法依3%征收率減按2%征收增值稅，同時不得開具增值稅專用發票；

（二）納稅人銷售自己使用過的固定資產，適用簡易計稅辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅政策的，可以放棄減稅，按照簡易計稅辦法依照3%征收率繳納增值稅，并可以開具增值稅專用發票；

（三）納稅人銷售其按照規定可以抵扣進項稅額的固定資產，應按照一般計稅方法繳納增值稅。

三、如何征收增值稅

一、原營業稅規定

營改增前，這個問題的界定主要在于兩個文件：

國家稅務總局《關于印發〈營業稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發〔1993〕149號）第八條第（一）項規定第二款規定：“土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，不征收營業稅。”

《國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業稅問題的通知》（國稅函[2008]277號）在上述文件基礎上做了更加詳細的規定：

納稅人將土地使用權歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務總局關于印發〈營業稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發[1993]149號）規定，不征收營業稅。

那么關鍵在于判斷兩個要點：

1、是否屬于“納稅人將土地使用權歸還土地所有者的行為”

第一個案例中A企業將土地使用權交換政府，以土地收回協議為證，屬于這種行為。

第二個案例中土地不是B企業所有，B企業只擁有地面建筑物所有權（當然由于土地原因未取得建筑物產權證），由于政府收儲村集體土地，導致B企業蒙受損失，由實施投資最終實際取得開發用地的房地產公司給予補償，明顯不屬于文件規定的“納稅人將土地使用權歸還土地所有者行為”。但B企業租賃土地的行為是否屬于國稅發〔1993〕149號中界定的土地使用人呢？長期以來存在爭議。

2、是否屬于征地補償款？

這里理解的分歧是征地補償款是否包含建筑物補償款。由于建筑物同土地實質上不能分離，土地收回必然帶來地面建筑物的損毀或拆除，因此我們認為地面建筑物補償理應屬于征地補償款中的合理組成部分。

按照這兩個標準判斷，在營改增之前，案例中的A企業取得的補償，包括土地補償和地面建筑物補償均屬于國稅函[2008]277號文件所述情況，免征營業稅。案例中的B企業稍有爭議，由于土地使用權不是B企業的，因此能不能適用免稅條款各地理解不同，實務中我們遭遇的大多數情況下，稅務機關比照277號文件做了處理，并未強行按照不動產轉讓征收補償款的營業稅。