涉農產品增值稅申報應應注意哪些問題？

根據《財政部、國家稅務總局關于簡并增值稅稅率有關政策的通知》（財稅〔2017〕37號，以下簡稱37號文件）規定，自2017年7月1日起，取消13%的增值稅稅率。近日，國家稅務總局發出《關于調整增值稅納稅申報有關事項的公告》（國家稅務總局公告2017年第19號，以下簡稱19號公告），對現行增值稅申報表及填寫作了調整。筆者認為，簡并增值稅稅率后，涉農產品增值稅納稅人應主要關注以下五方面重點問題。

重點一：農產品核定扣除試點范圍

《財政部、國家稅務總局關于在部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知》（財稅〔2012〕38號，以下簡稱38號文件）規定，自2012年7月1日起，以購進農產品為原料生產銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值稅一般納稅人，納入農產品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，其購進農產品無論是否用于生產上述產品，增值稅進項稅額均按照38號文件的規定抵扣。

《財政部、國家稅務總局關于擴大農產品增值稅進項稅額核定扣除試點行業范圍的通知》（財稅〔2013〕57號，以下簡稱57號文件）第一條規定，自2013年9月1日起，各省、自治區、直轄市、計劃單列市稅務部門可商同級財政部門，根據38號文件規定，結合本省（自治區、直轄市、計劃單列市）特點，選擇部分行業開展核定扣除試點工作。對于是否納入農產品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，除38號文件明確規定的行業外，農產品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，應為各省、自治區、直轄市和計劃單列市稅務機關選擇試點并對外公布的行業范圍。

重點二：納入核定扣除試點范圍的業務處理

37號文件第二條第三項規定，繼續推進農產品增值稅進項稅額核定扣除試點，納稅人購進農產品進項稅額已實行核定扣除的，仍按照38號文件和57號文件執行。根據38號文件附件1規定，購進農產品直接銷售的部分，扣除率為11%；購進的用于生產經營且不構成貨物實體的農產品扣除率為11%，用于生產銷售或委托受托加工17%稅率貨物部分，可加計扣除2%。

報表填寫：根據《國家稅務總局關于在部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法有關問題的公告》（國家稅務總局2012年第35號）第七條規定，試點納稅人納稅申報時，應將《農產品核定扣除增值稅進項稅額計算表（匯總表）》中“當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額”合計數填入《增值稅納稅申報表附列資料（表二）》第6欄的“稅額”欄，不填寫第6欄“份數”和“金額”數據。對購進的用于生產經營且不構成貨物實體的當期可加計扣除農產品進項稅額，根據19號公告規定，填入《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）第8a欄“加計扣除農產品進項稅額”“稅額”欄。

重點三：未納入農產品核定扣除試點范圍的業務處理

根據37號文件規定，納稅人購進農產品，取得一般納稅人開具的增值稅專用發票或海關進口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用發票或海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進項稅額；按照簡易計稅方法依照3%征收率計算繳納增值稅的小規模納稅人取得增值稅專用發票的，以增值稅專用發票上注明的金額和11%的扣除率計算進項稅額；取得（開具）農產品銷售發票或收購發票的，以農產品銷售發票或收購發票上注明的農產品買價和11%的扣除率計算進項稅額。即對于原執行13%稅率的貨物改按11%計算進項稅額，不存在加計扣除農產品進項稅額。

37號文件第二條第二項規定，營業稅改征增值稅試點期間，納稅人購進用于生產銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農產品維持原扣除力度（13%）不變，即在按11%扣除的基礎上，可再加計扣除2%。加計扣除農產品進項稅額=當期生產領用農產品已按11%稅率抵扣稅額÷11%×（13%-11%），加計扣除條件為當期生產領用且領用農產品已按11%抵扣稅額，未在當期生產領用不得加計扣除，加計扣除部分實行“實耗法”。

報表填寫：按照11%扣除率計算當期可抵扣的進項稅額，取得抵扣憑證后按規定填入《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）第6欄“農產品收購發票或者銷售發票”欄。用于生產銷售或委托受托加工17%稅率貨物，于生產領用當期按簡并稅率前的扣除率與11%之間的差額計算當期可加計扣除的農產品進項稅額，填入《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）第8a欄“加計扣除農產品進項稅額”“稅額”欄。

重點四：增值稅扣稅憑證

納稅人購進農產品無論是否憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進項稅額，扣稅憑證均須符合政策規定。37號文件第二條第六項規定，《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第二款第三項和本通知所稱銷售發票，指農業生產者銷售自產農產品適用免征增值稅政策而開具的普通發票。37號文件第四條強調，納稅人從批發、零售環節購進適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通發票，不得作為計算抵扣進項稅額的憑證規定，《財政部、國家稅務總局關于免征部分鮮活肉蛋產品流通環節增值稅政策的通知》（財稅〔2012〕75號）第三條同時廢止。也就是說，用于抵扣的農產品銷售發票，只能是農業生產者銷售自產免征增值稅農產品所開具的普通發票，從其他小規模納稅人購入農產品則須取得由稅務機關代開并按3%征收率納稅的增值稅專用發票。

重點五：“實耗法”扣稅的會計處理

采用“實耗法”加計扣除的進項稅額部分，應于生產領用當期借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，貸記“生產成本”等科目。

對于納入農產品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍的納稅人，應將增值稅進項稅額記入“應交稅費——待抵扣進項稅額”，避免虛增存貨。取得扣稅憑證后，可按農產品單耗數量或耗用率依加權平均單價和規定的扣除率計算進項稅額，借記“應交稅費——待抵扣進項稅額”。實際耗用時，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，貸記“應交稅費——待抵扣進項稅額”，實際抵扣進項稅額與待抵扣進項稅額差額調整生產成本、原材料等科目。