國有資產無償劃撥涉及稅務處理

國有資產無償劃撥涉及稅務處理

答:(一)國有資產(股權)無償劃轉的一般性稅務處理

目前我國稅收立法并未就國有資產(股權)無償劃轉的一般性稅務處理進行明確規定,實踐中要求國有資產(股權)無償劃轉繳納稅款的基本政策依據為《企業所得稅法實施條例》第25條、第75條以及國稅函【2008】828號文,稅務機關多根據上述文件對資產(股權)無償劃轉中的稅務處理進行細化規定.如《北京市國稅局企業所得稅匯算清繳政策問題解答(三)》中即規定:"根據《企業所得稅法實施條例》第二十五條以及《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》(國稅函[2008]828號)的規定,法人企業間雖是無償劃撥資產,但資產的所有權已經發生了轉移,應當視同銷售,按公允價值確認視同銷售收入,并以此計算資產處置所得或損失."

根據《企業所得稅法實施條例》第二十五條,企業向企業外部轉移財產(即便無償),應當按視同銷售處理.國稅函【2008】828號文對此原則進行了進一步確認,規定企業僅在法人組織內部轉移財產,屬于企業內部處置資產,不視同銷售確認收入,資產的隱含增值無需在稅收上得到實現;而企業將財產轉移至法人組織之外,為企業外部處置資產,除另有規定外,應按規定視同銷售確定收入,資產的隱含增值需要在稅收上得到實現.上述稅收規則是企業法人稅制原則的體現,即:企業所得稅法的納稅人為法人企業,法人內部資產處置,無論會計如何處理,均不確認應納稅所得額;而法人外部處置資產,除另有規定外(如財稅〔2014〕109號文、稅總2015年第40號公告中對特定類型資產無償劃轉的規則),無論交易雙方是否為關聯企業(甚至是同一投資人),當資產(包括股權)從一個法人企業轉移到另外一個法人企業時(轉移方式包括銷售、投資、劃轉、捐贈等),相關資產要按照公允價值確認其交易價格.《企業所得稅法實施條例》第75條規定對上述原則進行了再次確認,規定除國務院財政、稅務主管部門另有規定外,企業在重組過程中,應當在交易發生時確認有關資產的轉讓所得或者損失,相關資產應當按照交易價格重新確定計稅基礎.

上述稅法規則共同構建了國有資產(股權)劃轉的一般性稅務處理的納稅原則:就國有資產(股權)無償劃轉,劃出方劃出資產(股權)應當視同銷售,按公允價值確認視同銷售收入;劃入方按公允價值確認劃入資產(股權)計稅基礎;同時規定當國務院財政、稅務主管部門另有規定時,可以采用不同于上述規定的特殊性稅務處理.

(二)國有資產(股權)無償劃轉的特殊性稅務處理

為促進企業并購重組,降低重組過程中的稅務成本,財政部、國家稅務總局發布了財稅〔2014〕109號文以及配套文件稅總2015年第40號公告,規定了國有資產(股權)無償劃轉的特殊性稅務處理方法.采用特殊性稅務處理時,劃出方企業和劃入方企業均不確認所得,以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定劃入方企業取得被劃轉股權或資產的計稅基礎,享受遞延納稅優惠政策.

1.適用無償劃轉特殊性稅務處理的前提條件

(1)有合理商業目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;

(2)股權或資產劃轉后連續12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動;

(3)劃轉后連續12個月內交易雙方的股權架構不能改變;

(4)劃出方企業和劃入方企業均未在會計上確認損益.

2.適用無償劃轉特殊性稅務處理的程序

為落實國務院關于取消非行政許可審批事項的決定,目前稅收征管工作不再對股權、資產劃轉設置事先核準,改為在企業所得稅年度匯算清繳時報送申報表和相關資料.申請適用特殊性稅務處理的交易雙方應在企業所得稅年度匯算清繳時,分別向各自主管稅務機關報送《居民企業資產(股權)劃轉特殊性稅務處理申報表》和交易相關資料.

同時,為加強對交易的事后監管,交易雙方應在股權或資產劃轉完成后的下一年度的企業所得稅年度申報時,各自向主管稅務機關提交書面情況說明,以證明被劃轉股權或資產自劃轉完成日后連續12個月內,沒有改變原來的實質性經營活動.如果交易一方在股權或資產劃轉完成日后連續12個月內發生生產經營業務、公司性質、資產或股權結構等情況變化,致使股權或資產劃轉不再符合特殊性稅務處理條件的,發生變化的交易一方應在情況發生變化的30日內報告其主管稅務機關,并就交易事項改為適用一般性稅務處理.

國有資產(股權)無償劃轉的定義

2005年8月29日,國務院國資委發布了《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》(國資發產權[2005]239號),該辦法第二條明確規定:"本辦法所稱企業國有產權無償劃轉,是指企業國有產權在政府機構、事業單位、國有獨資企業、國有獨資公司之間的無償轉移."由此可見,企業國有產權無償劃轉是指企業因管理體制改革、組織形式調整和資產重組等原因引起的整體或部分國有資產在不同國有產權主體之間的無償轉移.此外,辦法第二十一條規定:"企業實物資產等無償劃轉參照本辦法執行."上述規定表明無償劃轉的客體為國有產權以及實物資產.

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