工程總承包和項目管理的會計與稅務處理

工程總承包和項目管理的會計與稅務處理

答：一、工程總承包和工程項目管理的基本方式

　　工程總承包和工程項目管理是國際通行的工程建設項目組織實施方式。《建設部關于培育發展工程總承包和工程項目管理企業的指導意見》（建市[2003]30號）對其基本概念和主要方式進行了規范。          

　　1．工程總承包是指從事工程總承包的企業（以下簡稱“工程總承包企業”）受業主委托，按照合同約定對上程項目的勘察、設計、采購、施工、試運行（竣工驗收）等實行全過程或若干階段的承包。

　工程總承包的主要方式有設計采購施工總承包（EPC）和設計   ---施工總承包（D一B）。根據工程項目的不同規模、類型和業主要求，還可采用設計一采購總承包（E一P）、采購一施工總承包（P一C）等方式。

　　2.工程項目管理是指從事工程項目管理的企業（以下簡稱“工程項目管理企業”）受業主委托，按照合同約定，代表業主對工程項目的組織實施進行全過程或若干階段的管理和服務。

　　工程項目管理的主要方式有項目管理服務（PM）和項目管理承包（PMC）。根據工程項目的不同規模、類型和業主要求，還可采用其他項目管理方式。

　　3．鼓勵具有工程勘察、設計或施工總承包資質的勘察、設計和施工等企業，開展相應的工程總承包業務和工程項目管理業務。

　　4．鼓勵有投融資能力的工程總承包企業，對具備條件的工程項目，根據業主的要求，按照建設一轉讓（BT）、建設一經營一轉讓（BOT）、建設—擁有一經營（BOT）、建設擁有一經營一轉讓（BOOT）等方式組織實施。

　　二、工程總承包和工程項目管理的稅務問題

　　工程總承包和工程項目管理已成為我國建筑業改革方向的首選，新型的、形式多樣的工程建設項目組織實施方式也必然帶來新的稅務問題。

　　與傳統意義上的工程建設項目組織實施方式不同，勘察、設計公司作為工程總承包企業，其在工程項日實施過程中通常主要從事工程的勘察設計、設備采購和各方協調管理等工作，而工程施工則是由施工總承包單位負責。這樣，工程總承包企業或者工程項目管理企業在稅務上就會出現諸多分歧，突出表現為兩大稅務問題：

　　1．稅目（稅種）的界定

　　現行政策規定，在“營改增”非試點地區，勘察設計、代理采購和管理服務依照“服務業”稅目5 ％稅率繳納營業稅，工程施工依照“建筑業”稅目3 ％繳納營業稅；在“營改增”試點地區，勘察設計和管理服務依照現代服務業繳納增值稅，工程施工和代理采購依然繳納營業稅。

　　那么，作為工程總承包這一項行為，在“營改增”非試點地區的勘察、設計公司是依照兩個稅目分別繳稅，還是依照一個稅目繳稅？如果依照一個稅目繳稅，是依照哪個稅目？在“營改增”試點地區的勘察、設計公司，是依照兩個稅種分別繳稅，還是依照一個稅種繳稅？如果依照一個稅種繳稅，是依照哪個稅種？

　　《 國家稅務總局關于設計單位從事工程承包征收營業稅問題的通知》 （國稅函〔 1990 的第1681 號）規定，設計單位“從事其他業務應按各項業務所適用的稅目 、稅率征收營業稅”。

　　《 廠西壯族自治區地方稅務局發布關于《 建筑業營業稅管理辦法（試行）>的公告）》（桂地稅公告〔 2010 〕 8 號，以下簡稱“廣西8 號公告”）第四條規定，“納稅人承包建筑安裝工程業務，與建設單位簽訂承包合同，無論其是否參與施工，均應按‘建筑業’稅目繳納營業稅。納稅人不與建設單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負責工程的組織協調業務，應按‘服務業’稅目征收營業稅”。第七條規定：" BT 模式（建設一移交）是指一個項目的運作通過項目公司總承包，融資、建設驗收合格后移交給業主，業主向投資方支付項目總投資加上合理回報的過程。對BT 模式按以下規定辦理：無論項目公司是否具備建筑總承包資質，對其應認定為建筑業總承包方，按‘建筑業’稅目繳納營業稅。”

　　《 新疆維吾爾自治區地方稅務局關于建設工程項目投融資建設和工程項目管理營業稅有關政策問題的通知》 （新地稅函〔 2012 〕129 號，以下簡稱“新疆129 號文”）第一條第（一）項規定：“工程項目管理單位受托從事工程建設項目的施工招投標、建設管理和竣工驗收等具體管理工作的，應按照‘建筑業’稅目征收營業稅。”第二條第（二）項規定：“工程項目管理單位受托從事工程建設項目的建設管理和竣工驗收等具體管理工作的，按照‘服務業’稅目征收營業稅。”

　　四川、重慶、河南和吉林等省市也相繼作出了類似規定。解讀這些規定，都有一個共同點，即：無論工程總承包企業、工程項目管理企業采用何種方式開展工程總承包或工程項目管理業務，凡工程承包公司與建設單位簽訂了工程承包合同的，無論其是否參與施工、是否為“營改增”試點地區，均按“建筑業”一個稅目繳納營業稅；凡工程承包公司與建設單位未簽訂工程承包合同的，其提供的勘察設計和管理服務等業務，在“營改增”非試點地區均按“服務業”稅目繳納營業稅，試點地區的勘察設計和管理服務應當繳納增值稅。

　　2 ．計稅依據的確定

　　前面已經討論過，工程總承包業務和工程項目管理業務或依照“建筑業”稅目繳納營業稅，或依照“服務業”稅目繳納營業稅，或依照“現代服務業”繳納增值稅。對于三個不同的稅目（稅種），其計稅依據不同，在計稅依據的確定上必然出現更多分歧，突出的問題是納稅人依照“建筑業”稅目繳納營業稅的工程總承包業務和工程項目管理業務，能否享受差額征稅的政策。《營業稅暫行條例》 第五條第（三）項規定：“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。”

　　廣西8 號公告第七條規定，BT 模式項目公司取得的回購價款，包括工程建設費用、融資費用、管理費用和合理回報等應稅收人。項目公司將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的應稅收人扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額繳納營業稅。新疆129 號文第二條第（一）項規定，按照“建筑業”稅目征收營業稅的工程項目管理業務，計稅營業額為工程建設項目管理單位取得的全部價款和價外費用，包括工程施工費用、管理費用、勘察、設計、監理費用、代收款項、代墊款項和違約金等收人。工程項目管理單位將工程項目管理業務中的建筑工程施工通過施工招投標分包給其他施工單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。重慶、河南和吉林等省市也相繼作出了類似規定。解讀這些規定，也有一個共同點，即：依照“建筑業”稅目繳納營業稅的工程總承包業務和工程項目管理業務可實行差額征稅，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給施工單位的分包款后的余額為營業額，但營業額中不得扣除支付給其他勘察設計單位或個人的勘察設計費。

　　上述稅種稅目的界定關系到稅率的差異和納稅地點及主管稅務機關的改變，計稅依據的確定關系企業的稅負和行業發展，而稅率的差異和差額征稅必然涉及稅收籌劃。這些由主要問題而派生的問題，本文不再展開討論。

　　三、工程總承包和工程項目管理的會計處理

關于營業稅差額征稅的會計處理，財政部和國家稅務總局沒有作出明確的規定。目前，工程總承包企業、衛程項目管理企業和工程施工企業采用的主要方法有兩種：是分包上程不納入總包工程收支體系核算；一是分包工程納入總包工程收支體系核算。

施工總承包與施工總承包管理的區別是什么？

答：施工總承包方、施工總承包管理方的區別：

施工總承包方，是由業主選擇的一個總承包施工單位，就是整個工程的具體施工單位，他是從土建到安裝等一系列的施工行為的實施單位；而施工總承包管理方，是有業主雇請的代替業主的一個施工管理的單位，他只是實施整個工程的施工管理行為，不具體從事工程實施，也是協調施工單位以及監理單位等其他單位的管理方，是代表業主的。

施工總承包管理方對所承包的建設工程承擔施工任務組織的總的責任，它的主要特征如下： 1、一般情況下，施工總承包管理方不承擔施工任務，它主要進行施工的總體管理和協調。如果施工總承包管理方通過投標（在平等條件下競標），獲得一部分施工任務，則它可參與施工。

2、一般情況下，施工總承包管理方不與分包方和供貨方直接簽訂施工合同，這些合同都由業主方直接簽訂。但若施工總承包管理方應業主方的要求，協助業主參與施工的招標和發包工作。

3、不論是業主方選定的分包方，或經業主方授權由施工總承包管理方選定的分包方，施工總承包管理方都承擔對其的組織和管理責任。

4、施工總承包管理方和施工總承包方承擔相同的管理任務和責任，即負責整個工程的施工安全控制、施工總進度控制、施工質量控制和施工的組織等。因此，由業主方選定的分包方經施工總承包管理方的認可，否則施工總承包管理方難以承擔對工程管理的總的責任。 5、負責組織和指揮分包施工單位的施工，并未分包施工單位提供和創造必要的施工條件。 6、與業主方、設計方、工程監理方等外部單位進行必要的聯系和協調等。

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