股權轉讓個人所得稅什么時候計征

股權轉讓個人所得稅什么時候計征

企業股權轉讓過程中，往往還涉及股東個人的個人所得稅問題，其中個稅義務發生時間如何確定，在實踐中頗有爭議。

原來，《國家稅務總局關于發布〈股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務總局公告2014年第67號，以下簡稱67號公告）自2015年1月1日起施行后，較《國家稅務總局關于加強股權轉讓所得征收個人所得稅管理的通知》（國稅函〔2009〕285號，以下簡稱285號文件）發生了重大變化。這種變化，也帶來了業界對67號公告施行前后個人所得稅納稅義務發生時間的爭議。

在實踐中，筆者就遇到這樣一個案例。2014年10月，李某與趙某簽訂股權轉讓協議，將其持有A有限公司20%的股份轉讓給趙某，合同約定轉讓價款為500萬元，雙方于2014年11月到工商部門辦理了股權變更登記，但2015年2月趙某才將全部轉讓價款支付給李某。

285號文件規定：“股權交易各方在簽訂股權轉讓協議并完成股權轉讓交易以后至企業變更股權登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉讓方或受讓方，應到主管稅務機關辦理納稅（扣繳）申報。”按照此規定，股權轉讓個人所得稅納稅義務發生時間，是簽訂股權轉讓協議并完成股權轉讓交易以后至企業變更股權登記之前。完成股權轉讓交易的判定標準，文件中未明確。按照生活常識和法律規定，應是指簽訂股權轉讓協議的各方，按照協議約定的內容履行完畢，具體包括轉讓方履行轉讓股權給受讓方并協助辦理股權變更登記的義務，受讓方履行向轉讓方支付價款的義務。本案中，在股權變更登記前，趙某未向李某支付股權轉讓價款，交易未完成致使納稅義務尚未發生。按照285號文件的規定，此種情況下，李某在向工商行政管理部門申請股權變更登記時，應填寫《個人股東變動情況報告表》并向主管稅務機關申報。

但是，按照67號公告第二十條規定：“股權轉讓協議已簽訂生效的，扣繳義務人、納稅人應當依法在次月15日內向主管稅務機關申報納稅，該文件施行日期為2015年1月1日”。該公告自2015年1月1日起施行，同時廢止了285號文件。《中華人民共和國合同法》第四十四條規定：“依法成立的合同，自成立時生效。”本案若按照67號公告規定，自股權轉讓協議簽訂生效，個人所得稅納稅義務發生。

上述案件關于納稅義務發生時間應適用哪份文件，在實踐中有兩種不同的觀點。一種觀點認為，李某和趙某股權轉讓協議簽訂生效并辦理股權變更登記在67號公告施行之前，應適用285號文件，但67號公告施行之后，其行為已符合該公告規定的納稅義務發生的條件，應以2015年1月1日確定為納稅義務發生時間。另一種觀點認為，李某和趙某股權轉讓協議簽訂生效時67號公告未施行，應始終適用285號文件，于2015年2月轉讓價款支付完畢，完成交易時，個人所得稅納稅義務發生。

對此，筆者持后一種觀點。“法不溯及既往”是一項基本的法治原則，簡言之，不能用當前制定的法律去約束過去的行為。法律具有指引和預測作用，上述67號公告屬于新法，285號文件屬于舊法，在新法施行之前，納稅人股權轉讓協議簽訂生效，已開始股權轉讓交易，納稅人只能依照舊法預測其法律后果，67號公告對此不應有溯及力。本案中，對股權轉讓個人所得稅納稅義務發生時間的認定，是對納稅人實體權利義務的規定，屬于實體法的范疇，應按照“實體從舊”的原則，適用285號文件規定，待2015年2月轉讓價款支付完畢，個人所得稅納稅義務發生。

股權轉讓收入的核定方法

股權轉讓收入的核定方法有以下幾種

1.凈資產核定法。股權轉讓收入按照每股凈資產或股權對應的凈資產份額核定。被投資企業的土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、知識產權、探礦權、采礦權、股權等資產占企業總資產比例超過20%的，主管稅務機關可參照納稅人提供的具有法定資質的中介機構出具的資產評估報告，核定股權轉讓收入。6個月內再次發生股權轉讓且被投資企業凈資產未發生重大變化的，主管稅務機關可參照上一次股權轉讓時被投資企業的資產評估報告核定此次股權轉讓收入。

2.類比法。如果主管稅務機關無法按凈資產核定法，確認股權轉讓收入，可按類比法確認收入。即參照相同或類似條件下同一企業同一股東或其他股東股權轉讓收入核定；參照相同或類似條件下同類行業企業股權轉讓收入核定。

3.其他合理方法。如果主管稅務機關按凈資產核定法和類比法確認股權轉讓收入，存在一定困難的，可以采取其他合理方法核定。

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