企業所得稅匯算清繳納稅調整如何做賬

企業所得稅匯算清繳納稅調整如何做賬?

答：我國企業所得稅實行按季度(月份)預繳稅款，年終匯算清繳的制度。所得稅清算的時間往往在次年1月至5月進行。其步驟是：

企業自年度終了之日起五個月內，先向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款;

然后，稅務機關對企業自行匯算清繳的款項進行審核，審核有誤時再按稅務機關規定的要求進行調整。在會計實踐中，對于由稅務機關(審)核定或由企業自查得出應樸(退)企業所得稅如何進行會計處理，尚未明確規定，企業對上年度匯算清繳納稅的處理，目前主要有三種不同做法：一是通過“以前年度損益調整”賬戶核算;二是通過“所得稅費用”賬戶核算;

三是通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算。對以上三種處理方式，筆者贊同第三種做法，下面結合實例逐一進行分析探討。

例：ABC公司2008年全年會計利潤總額為300萬元，所得稅稅率為25%，全年營業收入1100萬元，發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出10萬元，且無其他納稅調整事項。公司2008年1至4季度已上繳所得稅75萬元。2009年3月20日，稅務局清查業務招待費發現了問題，要求ABC公司補交2008年應繳所得稅款，并進行相應的會計處理。

稅務局的清查結論是：按照新《企業所得稅法》的規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但是最高不得超過當年營業收入的5‰。ABC公司2008年度實際發生業務招待費支出10萬元，按稅法要求業務招待費只能扣除5.5萬元(10×60%>1100×5‰)，故應調增納稅所得4.5萬元(10-5.5)，即：

ABC公司2008年度應納所得稅額=(300+4.5)×25%=76.125(萬元)

應補繳所得稅=76.125-75=1.125(萬元)

對上述應補繳所得稅1.125萬元如何做會計分錄呢?現對實際工作中的三種做法逐一進行分析。

1.通過“以前年度損益調整”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬(單位：萬元，以下同)：

借：以前年度損益調整 1.125

貸：應交稅費——應交所得稅 1.125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1.125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“以前年度損益調整”賬戶時：

借：利潤分配——未分配利潤 1.125

貸：以前年度損益調整 1.125

筆者認為，上述賬務處理不正確，原因是：“以前年度損益調整”是指以前年度發生的影響損益的事項在本年度進行調整以及本年度發現的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項。它分為三個方面：一是本年度發生的調整以前年度損益的事項。二是以前年度重大差錯調整。比如，被審查出來的上年或以前年度多計或少計的利潤需要調整。三是年度資產負債表日后事項調整，是指在年度資產負債表日至財務會計報告批準報出日之間發生的需要調整報告年度損益的事項。比如，資產減損需要計提減值準備，銷售退回需要調整原有記錄及結果，訴訟案件所獲賠款或支付賠款需要調整等。從以上分析可以看出，補繳企業所得稅是會計規范與稅法的要求不同所造成的，而不是會計核算錯誤造成的，所以它不屬于“以前年度損益調整”的核算內容，不能通過“以前年度損益調整”賬戶核算。

2.通過“所得稅費用”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：所得稅費用——當期所得稅費用 1：125

貸：應交稅費——應交所得稅 1.125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1.125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日結平“所得稅費用”賬戶時：

借：本年利潤 1.125

貸：所得稅費用——當期所得稅費用 1.125

筆者認為，上述賬務處理不正確。目前，會計界對收益的計量有兩種不同觀點：一種是本期經營收益觀，另一種是損益滿計觀。

損益滿計觀認為，一切營業收入、費用以及特殊損益、前期損益調整等所有項目，都應在計算凈收益時予以計列。根據這一觀點，本期損益表不僅包括所有在本期確認的業務活動所引起的損益項目，還要包括以前年度損益調整等項目。其理由是：企業壽命期內各年所報告的凈收益之和應等于該企業凈收益總額。按損益滿計觀要求做賬，調整上年所得稅費用要在本年度“本年利潤”賬戶反映。

本期經營收益觀認為，本期損益表中所計列的收益僅包括本期經營活動所產生的各項成果，前期收益計算錯誤、前期損益調整項目和特殊損益與本期損益無關，不屬于本期經營活動，不應列八損益表，只能作為留存收益項目調整。根據這一觀點，上年所得稅費用的調整不計入“本年利潤”，只能計入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

上述兩種觀點在我國如何應用的呢?目前，我國會計準則采用的是“本期經營收益觀”。“以前年度損益調整”最終轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶，而不再轉入“本年利潤”賬戶。

根據本期經營收益觀，上例中如果將影響2008年凈收益的所得稅費用計入到2009年的所得稅費用，將影響2009年的凈收益，造成會計信息的失真，所以，補交上年的所得稅通過“所得稅費用——當期所得稅費用”核算是不正確的。

3.通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶核算

ABC公司2009年3月20日按稅務局的要求調賬：

借：利潤分配——未分配利潤 1.125

貸：應交稅費——應交所得稅 1.125

ABC公司2009年3月25日實際補交所得稅時：

借：應交稅費——應交所得稅 1.125

貸：銀行存款 1.125

ABC公司2009年3月31日沖銷多提的法定盈余公積0.1125萬元(1.125×10%)時：

借：盈余公積——法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

ABC公司2009年3月31日結轉“利潤分配”科目時：

借：利潤分配——提取法定盈余公積 0.1125

貸：利潤分配——未分配利潤 0.1125

筆者認為，上述賬務處理正確。理由是：由于上年少計所得稅費用，導致上年凈利潤虛增，最終轉入了本年“利潤分配——未分配利潤”賬戶，即通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶調整了上年虛增的凈利潤，其實質是調整了期初所有者權益，是本期經營收益觀最有效的體現。

通過上述調賬，ABC公司還要對資產負債表和所有者權益變動表的相關項目及金額進行調整。

(1)在2009年度的資產負債表中，要對“應交稅費”、“盈余公積”和“未分配利潤”的年初數進行調整，其中，“應交稅費”項目調增1.125萬元，“盈余公積”項目調減0.1125萬元，“未分配利潤”項目調減1.0125萬元(1.125-0.1125)。

(2)在2009年度的所有者權益變動表中，要在“上年金額”欄中的盈余公積、未分配利潤和所有者權益合計對應于“上年年末余額”行，將盈余公積調減0.1125萬元，未分配利潤調誠1.0125萬元，所有者權益合計調減1.125萬元。這樣調整的結果實質上是調整了上年虛增凈利潤1.125萬元。

匯算清繳期限？

答：外資企業繳納所得稅，按年計算，分季預繳。

納稅人應當在這季度終了后十五日內，向其所在地主管稅務機關報送會計報表和預繳所得稅申報表;年度終了后四個月內，向其所在地主管稅務機關報送會計決算報表和所得稅申報表，并在年度終了后五個月內結清應補繳的稅款。

納稅人因特殊原因，不能按照上述規定期限辦理所得稅申報的，應在申報期限內提出書面申請，報經主管稅務機關批準，可以適當延長申報期限，或者納稅人因特殊原因，不能在規定期限內準備齊全所得稅申報資料的，應在規定期限內提出書面申請，經主管稅務機關批準，可先按規定報送所得稅申報表及附表，其它有關報表、資料可以適當延期報送。但經主管稅務機關批準延期申報的最長期限不得超過一個月。

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