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（一）會計處理
1.債務(wù)人的會計處理
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為債務(wù)人，應(yīng)當在抵債資產(chǎn)和所清償債務(wù)符合終止確認條件時予以終止確認；所清償債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入當期損益。
例如，應(yīng)付未付的工程款為1100萬元，用賬面價值700萬元，市場價值1000萬元的房產(chǎn)抵償應(yīng)付工程款，應(yīng)一并確認“其他收益——債務(wù)重組收益”400萬元。而不需要分別確認債務(wù)重組收益100萬元和資產(chǎn)處置收益300萬元。
抵債協(xié)議簽訂日為債務(wù)重組日。
應(yīng)付工程款終止確認，資產(chǎn)是否終止確認，要看資產(chǎn)的狀態(tài)是否已經(jīng)竣工備案，是否達到資產(chǎn)可使用狀態(tài)來確定終止確認的時點。
2.債權(quán)人的會計處理
施工企業(yè)作為債權(quán)人，放棄債權(quán)換取資產(chǎn)，應(yīng)當在在資產(chǎn)符合其定義和確認條件時予以確認。受讓開發(fā)產(chǎn)品作為固定資產(chǎn)，其成本包括放棄債權(quán)的公允價值，以及使該資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的，可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金、運輸費、裝卸費、專業(yè)人員服務(wù)費等其他成本，同時還要考慮棄置費用。
接上例：施工企業(yè)應(yīng)收未收工程款賬面價值1100萬元，接受以公允價值1000萬元的房產(chǎn)受償。不需要另外支付稅金，該房產(chǎn)投入使用前發(fā)生裝修費用150萬元。
該房產(chǎn)確認會計成本=1000+150=1150萬元
確認債務(wù)重組損失=1100-1000=100萬元
（二）稅收處理
1.債務(wù)人的稅收處理
雖然按照會計準則的規(guī)定，在債務(wù)重組時，債務(wù)人不需要分別確認債務(wù)重組損益和轉(zhuǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，但是，在稅收處理上，依然還應(yīng)將該業(yè)務(wù)分解為以公允價值轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)和以資產(chǎn)公允價值償還債務(wù)兩項業(yè)務(wù)來處理。在不考慮稅金情況下：
房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益=1000-700=300萬元
債務(wù)重組收益=1100-1000=100萬元
銷售房產(chǎn)應(yīng)按照市場公允價格確認各項納稅義務(wù)，并按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各項稅收政策規(guī)定，及時確認各稅種的預(yù)繳稅額，并按照規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間確認各稅種的應(yīng)納稅額。
2.債權(quán)人的稅收處理
向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提供建筑服務(wù)，應(yīng)當按照施工合同約定的總價款1100萬元和合同約定的工程進度，確認建筑服務(wù)增值稅、企業(yè)所得稅納稅義務(wù)。
并按照1100萬元總價款向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票。
確認房產(chǎn)的成本作為固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，并按照規(guī)定計提折舊并在稅前扣除。
按照規(guī)定留存?zhèn)鶆?wù)重組協(xié)議等資料備查，并在債務(wù)重組當年申報稅前扣除。
03.抵債房產(chǎn)自用但未完工財稅處理
實務(wù)中，抵債房產(chǎn)用于自用還存在兩種情形，已完工或者未完工。如果抵債房產(chǎn)尚未完工，該如何處理呢？
（一）會計處理
在以房抵債時，雙方已經(jīng)達成合意，實質(zhì)上債務(wù)人房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)因債務(wù)的滅失，視同實質(zhì)上已經(jīng)收到了抵債房產(chǎn)的預(yù)收款或銷售款。
1.債務(wù)人會計處理：
簽訂抵債協(xié)議房產(chǎn)尚未完工時：
借：應(yīng)付賬款1100萬元
貸：預(yù)收賬款1000萬元
貸：其他收益——債務(wù)重組收益100萬元
待抵債資產(chǎn)交付時：
借：預(yù)收賬款1000萬元
貸：開發(fā)產(chǎn)品700萬元
貸：其他收益——債務(wù)重組收益300萬元
2.債權(quán)人會計處理
借：預(yù)付賬款1000萬元
借：投資收益100萬元
貸：應(yīng)收賬款1100萬元
簽訂抵債協(xié)議時資產(chǎn)尚未完工，不能確認資產(chǎn)的成本。
（二）稅收處理
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售房產(chǎn)應(yīng)按照市場公允價格確認各項納稅義務(wù)，并按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各項稅收政策規(guī)定，及時確認各稅種的預(yù)繳稅額，并按照規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間確認各稅種的應(yīng)納稅額。
1.增值稅
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅【2016】36號）第四十五條增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為：
（一）納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。
收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。
取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。
因房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品比較特殊，實務(wù)中各省稅務(wù)機關(guān)明確的口徑，一般以開發(fā)產(chǎn)品交付時間為納稅義務(wù)發(fā)生時間。先開據(jù)發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。
在抵債時，開發(fā)產(chǎn)品未完工，處于預(yù)售期的，視同收到預(yù)收款，應(yīng)按照規(guī)定預(yù)繳增值稅；在抵債時，開發(fā)按產(chǎn)品已完工屬于現(xiàn)房銷售的，視同收到銷售款，應(yīng)當按照規(guī)定繳納增值稅。增值稅銷售額即為房產(chǎn)市場公允價格1000萬元。
2.企業(yè)所得稅
《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)。這是對銷售開發(fā)產(chǎn)品企業(yè)所得稅收入確認時點的一般性規(guī)定。
但實務(wù)中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無論是將未完工開發(fā)產(chǎn)品，還是將已經(jīng)完工開發(fā)產(chǎn)品，作為償債資產(chǎn)，在與債權(quán)人施工企業(yè)達成償債合意時，都是先簽訂抵債協(xié)議和合同。至于是否正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》，還要根據(jù)開發(fā)產(chǎn)品的完工進度或者施工企業(yè)對償債資產(chǎn)的處置方式來決定。
在該《辦法》第七條規(guī)定，將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入（或利潤）的實現(xiàn)。這是對銷售開發(fā)產(chǎn)品企業(yè)所得稅收入確認時點的特殊性規(guī)定。
因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于償債的開發(fā)產(chǎn)品，無論是否簽訂《銷售合同》或者《預(yù)售合同》，都應(yīng)當在抵債協(xié)議（合同）簽訂、債務(wù)滅失時，確認企業(yè)所得稅的收入。并根據(jù)開發(fā)按產(chǎn)品是否“完工”，來判斷是否應(yīng)當確認計稅成本對象的計稅毛利。
抵債時，開發(fā)產(chǎn)品尚未完工的，應(yīng)當按照規(guī)定確認預(yù)計毛利額，并入當期應(yīng)納稅所得額；抵債時，開發(fā)按產(chǎn)品已經(jīng)完工的，應(yīng)按照規(guī)定確認完工產(chǎn)品的實際計稅毛利，并入當期應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)所得稅確認收入（或利潤）的方法和順序為：
（一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定；
（二）由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定；
（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%,具體比例由主管稅務(wù)機關(guān)確定。
值得注意的是，由于抵債資產(chǎn)在會計處理上，并沒有確認收入和對應(yīng)的成本。因此，在完工年度所得稅申報時，需要通過填報《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》，將視同銷售收入1000萬元和視同銷售成本700萬元，填報對應(yīng)的欄次予以納稅調(diào)整處理。
除此之外，對于之前尚未完工的開發(fā)產(chǎn)品，在完工年度，一是還需要調(diào)整會計毛利和計稅毛利之間的差額；二是需要對歷年已經(jīng)預(yù)計毛利與計稅毛利的差額予以納稅調(diào)整。
3.土地增值稅
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)【2019】91號）第十九條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)。
《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定，納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可預(yù)征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結(jié)算后再進行清算，多退少補。
因此，在項目進行土地增值稅清算前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無論是將未完工開發(fā)產(chǎn)品，還是將已經(jīng)完工開發(fā)產(chǎn)品，作為償債資產(chǎn)，在與債權(quán)人施工企業(yè)達成償債合意并簽訂抵債協(xié)議和合同時，產(chǎn)生抵債開發(fā)產(chǎn)品的土地增值稅預(yù)繳義務(wù)，應(yīng)當按照規(guī)定預(yù)繳增增值稅。
在項目完成土地增值稅清算后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)抵債資產(chǎn)應(yīng)作為尾盤銷售處理。
土地增值稅收入的確認：在土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他價外經(jīng)濟利益確認收入。
04.抵債房產(chǎn)“轉(zhuǎn)手”情形下財稅處理
實務(wù)中，施工企業(yè)往往基于對資金的需求，采取將抵債資產(chǎn)“轉(zhuǎn)手”的做法。即先與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂抵債協(xié)議（合同），但是并不辦理房產(chǎn)的網(wǎng)簽備案手續(xù)，自行尋找或者委托房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)或委托中介機構(gòu)將該房產(chǎn)出售。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)配合施工企業(yè)為最終的實際買家辦理產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)。
（一）法理分析
前面我們已經(jīng)分析過，法律規(guī)定抵債行為成立應(yīng)符合三個條件：一是債務(wù)到期，二是抵債資產(chǎn)交付，三是債務(wù)消滅。而抵債資產(chǎn)物權(quán)的變更應(yīng)當以是否依法登記為前提。
基于以上法律規(guī)定，債權(quán)人如將抵頂回來的開發(fā)產(chǎn)品再尋找最終買受人，并要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)配合辦理房產(chǎn)銷售、備案、按揭和產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)，其實質(zhì)是通過處置約定抵償債務(wù)的房屋以實現(xiàn)自己的債權(quán)，以取得抵債資產(chǎn)最終銷售后的收款權(quán)利。這里可以視為屬于債務(wù)重組中的修改了債務(wù)償還條件和期限。而不應(yīng)將其視為兩次銷售。
實務(wù)中，由于房地產(chǎn)實際銷售價格受市場因素影響較大，往往會出現(xiàn)以下兩種情形：
情形一抵債資產(chǎn)作價1000萬元，在賣給最終買家時，實際銷售收取價款為800萬元。
情形二抵債資產(chǎn)作價1000萬元，在賣給最終買家時，實際銷售收取價款為1200萬元。
以上實際銷售價格應(yīng)當作為計稅的依據(jù)，而抵債價格應(yīng)當作為會計確認收入的依據(jù)。兩者之間存在稅會差異。
原因是債務(wù)人房地產(chǎn)公司實際的經(jīng)濟利益流入為抵頂債務(wù)的金額。未來房產(chǎn)實際銷售價格是稅法認定的市場公允價格；而未來實際銷售的價款是債權(quán)人實際受償?shù)慕痤~。
（二）會計處理
1.債務(wù)人會計處理
情形一
 抵債時：
借：應(yīng)付賬款1000萬元
貸：預(yù)收賬款1000萬元
 確認收入時：
簡易計稅情形
借：預(yù)收賬款1000萬元
貸：營業(yè)收入961.90萬元
貸：應(yīng)交稅費—簡易計稅38.10萬元
一般計稅情形
借：預(yù)收賬款1000萬元
貸：營業(yè)收入933.94萬元
貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）66.06萬元
 實際收到銷售款時：
借：銀行存款800萬元貸：其他應(yīng)付款800萬元
 支付代銷售款時：
借：其他應(yīng)付款800萬元貸：銀行存款800萬元
情形二
1)抵債時：
借：應(yīng)付賬款1000萬元貸：預(yù)收賬款1000萬元
2)確認收入時：
a.簡易計稅情形
借：預(yù)收賬款1000萬元
貸：營業(yè)收入942.86萬元
貸：應(yīng)交稅費—簡易計稅57.14萬元
b.一般計稅情形
借：預(yù)收賬款1000萬元
貸：營業(yè)收入900.92萬元
貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）99.08萬元
3)實際收到代銷售款時：
借：銀行存款1200萬元貸：其他應(yīng)付款1200萬元
4)支付代銷售款時：
借：其他應(yīng)付款1200萬元貸：銀行存款1200萬元
2.債權(quán)人
 簽訂抵債協(xié)議時，不作會計處理。
 抵債資產(chǎn)實際銷售后實際受償時：
借：銀行存款800（或1200）萬元
投資收益300（-300）萬元
貸：應(yīng)收賬款1100萬元
應(yīng)收賬款賬面價值與實際受償金額之間的差額計入“其他收益”科目。
（三）稅收處理
1.債務(wù)人
1)增值稅
抵債時：
a.簡易計稅：預(yù)繳增值稅=1000÷（1+5%）×3%=28.57萬元
b.一般計稅：預(yù)繳增值稅=1000÷（1+9%）×3%=27.52萬元
房屋交付或者開具發(fā)票時：
按照實際房產(chǎn)銷售合同總價款800萬元（或1200萬元）計算應(yīng)納稅額（簡易計稅）銷項稅額（一般計稅）。
屬于一般計稅的，注意將對應(yīng)土地價款抵減銷售額。
2)企業(yè)所得稅
A.抵債時：
預(yù)計毛利額=1000÷（1+9%）×預(yù)計毛利率
B.在達到收入確認條件時：
確認并結(jié)轉(zhuǎn)會計收入和對應(yīng)的成本，確認會計毛利；
C.在達到完工條件的年度：
按照實際房產(chǎn)銷售合同總價款800萬元（或1200萬元）計算確認完工產(chǎn)品的計稅毛利；
調(diào)整會計毛利與計稅毛利之間的差額；
調(diào)整計稅毛利與預(yù)計毛利之間的差額。
3)土地增值稅
a.抵債時：
應(yīng)預(yù)繳土地增值稅=（1000-預(yù)繳增值稅）×預(yù)征率
b.清算時：按照實際房產(chǎn)銷售合同總價款800萬元（或1200萬元）計算土地增值稅收入
2.債權(quán)人
債務(wù)重組收益并入當期企業(yè)損益繳納企業(yè)所得稅。